무한책임사원의 제2차 납세의무와 근로자 임금·퇴직급여 우선변제

합명회사의 사원과 합자회사의 무한책임사원은 회사 재산으로 체납 세금을 충당해도 부족하면 제2차 납세의무를 지며(국세기본법 제39조 본문·제1호, 지방세기본법 제46조 본문·제1호), 근로자는 사원 개인 재산에서 임금·퇴직급여 우선변제를 받지 못한다(95다719 판결요지 [1][2]). 사원의 연대책임과 사해행위취소·파산은 무한책임사원의 개인 재산은 채권자·근로자·과세관청이 언제 가져갈 수 있나에서 다룬다.

회사 근로자의 임금·퇴직급여는 사원 개인 재산에서도 우선하나

회사 근로자는 무한책임사원의 개인 재산에서 회사 임금·퇴직금이라는 이유만으로 다른 채권자보다 우선변제를 받지 못한다(95다719 이유 1·2). 우선변제는 경매·배당 절차에서 다른 채권자보다 먼저 배당받는 권리다. 근로자가 사원에게 보충적 변제를 청구할 수 있는지는 무한책임사원의 개인 재산은 채권자·근로자·과세관청이 언제 가져갈 수 있나의 회사 재산 부족·집행 실패 기준을 따른다.

사원 개인 재산에서의 배당 순위

구 근로기준법 사건에서 근로자들은 합자회사의 최종 3개월분 임금과 퇴직금 등에 관해 무한책임사원 개인에게 승소판결까지 받았으나, 그 사원 개인 소유 부동산의 경매절차에서는 근저당권자의 채권보다 우선하지 못했다(95다719 이유 2). 대법원은 회사가 사용자인 경우 임금·퇴직금 우선변제의 대상인 「사용자의 총재산」은 회사 자체의 재산을 뜻하며, 회사와 별개 인격인 무한책임사원 개인 소유의 재산까지 포함하는 것은 아니라고 판단했다(95다719 판결요지 [1][2]).

회사 자체 재산에서의 우선변제

집행 대상이 사원 개인 재산이 아니라 회사 자체 재산이라면 임금과 퇴직급여에 다음과 같은 우선변제권이 인정된다.

• 임금·재해보상금. 최종 3개월분 임금과 재해보상금은 사용자의 총재산에 대하여 질권·저당권이나 동산·채권 담보권에 따라 담보된 채권, 조세·공과금 및 다른 채권에 최우선하여 변제되어야 한다(근로기준법 제38조 제2항). 그 밖의 임금·체불금품 등 근로관계 채권은 담보채권을 제외한 일반 채권과 후순위 조세·공과금에 우선하되, 담보권에 우선하는 조세·공과금에는 우선하지 못한다(같은 조 제1항).
• 퇴직급여. 사용자에게 지급의무가 있는 퇴직금, 확정급여형퇴직연금 급여, 확정기여형·중소기업퇴직연금기금·법정 개인형퇴직연금의 미납 부담금 및 지연이자가 대상이다(근로자퇴직급여 보장법 제12조 제1항). 이들은 질권·저당권 담보채권 외의 채권보다 우선하되 해당 담보권에 우선하는 조세·공과금에는 뒤진다(같은 항 단서). 다만 최종 3년간의 퇴직급여등은 질권·저당권 담보채권과 조세·공과금 및 다른 채권에 최우선한다(같은 조 제2항). 이때 우선변제 대상이 되는 퇴직금과 확정급여형퇴직연금 급여는 계속근로기간 1년에 대하여 30일분의 평균임금으로 계산한 금액으로 한다(같은 조 제3항). 확정기여형·중소기업퇴직연금기금·개인형퇴직연금의 부담금은 가입자의 연간 임금총액의 12분의 1로 계산한 금액으로 한다(같은 조 제4항).

퇴직금의 지급액·기한과 청구 준비는 퇴직금 청구에서 설명한다.

등기부에 남아 있으면 회사 세금을 언제 대신 내나

등기부에 무한책임사원으로 등재되어 있다는 사실만으로 회사 세금을 대신 낼 책임이 생기지는 않으며, 납세의무 성립일 현재 실질적으로 회사 운영에 관여할 수 있는 위치에 있어야 한다(90누4235 판결요지 가). 국세와 지방세 모두 회사 재산으로 징수금에 충당해도 부족한 금액이 있을 때 그 부족액에 관해서만 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제39조 본문·제1호, 지방세기본법 제46조 본문·제1호).

국세의 실질적 사원 지위와 성립일

합명회사 사원과 합자회사 무한책임사원은 법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 강제징수비에 충당하여도 부족한 경우에는, 그 국세의 납세의무 성립일 현재의 사원으로서 부족액에 관하여 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제39조 본문·제1호).

대법원은 체납국세의 납세의무 성립일 현재 실질적으로 무한책임사원으로서 법인 운영에 관여할 수 있는 위치에 있음을 요한다고 보았다(90누4235 판결요지 가). 지분을 양도하고 출자금을 회수해 사실상 퇴사한 사람이라면, 등기부와 법인세 과세표준신고서에 무한책임사원으로 이름이 남아 있었더라도 이후 사원으로서 권리를 행사할 수 없었고 실제 운영에도 관여하지 않았으므로 제2차 납세의무 지정 및 부과처분은 위법하다고 판단했다(90누4235 이유). 조세권에 기하여 부과처분을 하는 국가는 상법상 등기 대항력 규정에서 말하는 대등한 보통 거래관계의 선의의 제3자에 해당하지 않는다(90누4235 판결요지 나).

회사 세금의 주요 납세의무 성립시점은 다음과 같다. 고지서를 받은 날이나 납부기한을 성립일과 혼동하지 않아야 한다.

가산세는 무신고·과소신고·초과환급신고 가산세의 경우 법정신고기한이 경과하는 때 성립하고(국세기본법 제21조 제2항 제11호 가목), 납부지연가산세(같은 호 나목~라목)는 각 세분된 시점에 성립하지만 사원에게 제2차 납세의무를 지울 때에는 법정납부기한이 경과한 때에 성립하는 것으로 본다(같은 호 단서). 원천징수등 납부지연가산세 중 법정납부기한 경과분은 법정납부기한이 경과하는 때 성립하고(같은 호 마목), 그 밖의 가산세는 가산할 국세의 납세의무가 성립하는 때 성립한다(같은 호 바목).

지방세의 사원 지위와 출자비율 한도 배제

법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 법인이 납부할 지방자치단체의 징수금에 충당하여도 부족하면, 그 지방세의 과세기준일 또는 납세의무 성립일(규정이 없는 세목은 납기개시일) 현재의 무한책임사원이 그 부족액에 관해 제2차 납세의무를 진다(지방세기본법 제46조 본문·제1호). 지방세에서도 과세 대상의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있으면 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 보는 실질과세 원칙이 적용된다(같은 법 제17조 제1항). 또한 대법원은 제2차 납세의무에서도 등기부상 형식만이 아니라 기준일 현재 실질적인 무한책임사원 지위에 있었는지를 따진다(90누4235 판결요지 가).

출자비율에 따른 책임 한도는 과점주주 등에게 적용되는 단서 규정이다(국세기본법 제39조 단서, 지방세기본법 제46조 단서). 합명회사 사원이나 합자회사 무한책임사원은 회사 부족액 전부에 대해 제2차 납세의무를 지므로 자신의 출자지분 비율만큼으로 책임액을 줄일 수 없다.

과세관청은 어떤 고지·독촉 절차로 사원 재산을 압류하나

과세관청은 별도의 민사판결을 받지 않고 원칙적으로 세법상 제2차 납세의무 고지와 독촉·최고 절차를 거쳐 사원 개인 재산을 압류·매각한다(국세징수법 제7조·같은 법 제24조, 지방세징수법 제15조·같은 법 제33조).

국세의 납부고지와 강제징수

관할 세무서장이 무한책임사원으로부터 국세를 징수하려면 납부고지서에 과세기간·세목·세액·산출 근거·납부기한(납부고지를 하는 날부터 30일 이내의 범위로 정한다)·납부장소와 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 그 산출 근거 등을 적어 발급하여야 한다(국세징수법 제7조 제1항). 또한 납부고지서를 발급하는 경우 본래 납세자인 법인에도 그 사실을 통지하여야 한다(같은 법 제7조 제2항).

1. 사원이 지정납기까지 완납하지 않으면 세무서장은 납기가 지난 후 10일 이내에 독촉장을 발급하여야 하고, 독촉장으로 정하는 납기는 발급일부터 20일 이내로 한다(국세징수법 제10조 제1항·제2항).
2. 독촉장에 지정된 기한까지도 완납하지 않으면 세무서장은 사원 소유 재산을 압류하고 매각·추심·청산 절차로 징수한다(국세징수법 제24조).

다만 법인의 해산·파산선고, 국세·지방세·공과금 체납에 따른 강제징수·체납처분 개시, 강제집행·담보권 실행 경매 개시, 어음교환소 거래정지처분, 조세포탈 행위 등 법정 사유가 있으면 이미 확정된 국세를 납기 전이라도 단축된 납기를 정해 고지·징수할 수 있다(국세징수법 제9조). 이처럼 납부기한 전에 징수하는 경우나 체납된 국세가 1만원 미만인 경우, 물적납세의무자로부터 징수하는 경우에는 독촉장을 발급하지 않을 수 있으며(같은 법 제10조 제1항 단서, 국세징수법 시행령 제3조 제1호~제3호), 납기 전 징수 고지의 지정기한까지 완납하지 않은 때에도 재산을 압류한다(국세징수법 제24조).

지방세의 납부통지와 압류

지방자치단체의 장이 무한책임사원으로부터 지방자치단체의 징수금을 징수하려면 과세연도·세목·세액 및 그 산출근거·납부기한·납부장소와 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 그 산출근거 등을 적은 납부통지서로 고지하여야 하고, 법인에도 그 사실을 통지하여야 한다(지방세징수법 제15조).

1. 사원이 고지받은 납기까지 완납하지 않으면 지방자치단체의 장은 납기가 지난 후 10일 이내에 납부최고서를 발급하여야 하고, 그 발급일부터 20일 이내를 납부기한으로 정한다(지방세징수법 제32조 제2항·제3항).
2. 납부최고서의 지정기한까지 완납하지 않으면 사원 재산을 압류한다(지방세징수법 제33조 제1항 제1호).

법인 해산·파산선고, 체납처분·강제집행·경매 개시 등 납기 전 징수 사유가 있으면 이미 성립한 지방세를 확정하여 납기 전에 징수할 수 있고, 정한 납기를 고지하거나 변경된 납기를 문서로 통지하여야 한다(지방세징수법 제22조). 이때는 납부최고서를 발급하지 않고 지정기한 미납 시 바로 압류할 수 있다(같은 법 제32조 제2항, 같은 법 제33조 제1항 제2호). 또한 납기 전 징수 사유로 이미 성립한 지방세를 징수할 수 없다고 인정되거나 고지·독촉을 받은 납세자가 도피할 우려가 있어 납기까지 기다리면 징수할 수 없다고 인정되는 경우에는 확정 추정액 한도에서 납기 전이라도 미리 압류할 수 있다(같은 법 제33조 제2항·제3항). 이러한 납기 전 압류를 한 때에는 해당 제2차 납세의무자에게 문서로 통지하여야 한다(같은 조 제4항). 통지받은 자가 납세담보를 제공하고 압류 해제를 요구하거나 압류 후 3개월이 지나도록 징수할 금액이 확정되지 아니한 경우에는 즉시 압류를 해제하여야 한다(같은 조 제5항). 압류한 금전이나 납부기한 내 추심할 수 있는 예금·유가증권은 신청에 따라 확정된 징수금에 충당할 수 있다(같은 조 제6항).

제2차 납세의무의 징수권은 언제 시효로 소멸하나

국세·지방세의 제2차 납세의무는 상법상 사원책임의 단기 소멸기간과 별개로 세법상 국세징수권·지방세징수권의 소멸시효에 따라 소멸한다(국세기본법 제27조, 지방세기본법 제39조).

세액별 시효기간과 기산점

가산세를 제외한 세액을 기준으로 현행 징수권 소멸시효 기간과 기본 기산점은 다음과 같다.

신고납부기한(지방세는 법정납부기한)이 연장된 경우에는 연장된 기한의 다음 날부터 기산하고, 고지된 원천징수·납세조합징수 국세 및 인지세(국세)나 고지된 특별징수 세액(지방세)은 각 고지한 납부기한의 다음 날부터 기산한다(국세기본법 제27조 제4항, 지방세기본법 제39조 제4항).

주된 납세의무와의 부종성 및 시효 중단·정지

국세의 제2차 납세의무는 주된 납세의무의 존재를 전제로 하여 성립·소멸에서 이에 따르는 부종성이 있으므로, 주된 납세의무자인 법인에 대하여 생긴 시효중단의 효력은 제2차 납세의무자인 무한책임사원에게도 미친다(85누488 판결요지). 따라서 사원 개인에게 납부고지서를 보낸 날짜만 가지고 시효 완성을 단정할 수 없다.

국세징수권과 지방세징수권은 납부고지(납세고지)·독촉(납부최고)·교부청구·압류로 시효가 중단되며, 중단된 시효는 고지·독촉에 의한 납부기간이나 교부청구 중의 기간 또는 압류해제까지의 기간이 지난 때부터 새로 진행한다(국세기본법 제28조 제1항·제2항, 지방세기본법 제40조 제1항·제2항). 다만 압류금지재산이나 제3자 재산에 해당하여 법정 사유로 압류를 해제한 경우에는 압류에 의한 시효중단 효력이 인정되지 않는다(국세기본법 제28조 제1항 제4호, 지방세기본법 제40조 제1항 제4호). 또한 국세의 분납기간·납부고지 유예·지정납부기한 및 독촉장 기한 연장·징수유예기간·압류 및 매각 유예기간·연부연납기간 및 지방세의 분할납부기간·연부기간·징수유예기간·체납처분유예기간에는 시효가 진행하지 않는다(국세기본법 제28조 제3항 제1호~제4호, 지방세기본법 제40조 제3항 제1호~제4호). 세무공무원이나 지방자치단체의 장이 제기한 사해행위취소·채권자대위 소송 진행 기간(소가 각하·기각·취하된 경우 효력 없음)이나 체납자가 국외에 6개월 이상 계속 체류하는 경우의 해당 국외 체류기간에도 시효가 진행하지 않는다(국세기본법 제28조 제3항 제5호·제6호·제4항, 지방세기본법 제40조 제3항 제5호~제7호·제4항).

실무 체크포인트

• 근로자가 임금·퇴직급여를 회수할 때에는 경매·배당 대상 재산이 회사 소유인지 무한책임사원 개인 소유인지부터 확인한다. 사원 개인 재산에서는 근로기준법·퇴직급여법상 우선변제권이 인정되지 않는다(95다719 판결요지 [1][2], 근로기준법 제38조, 근로자퇴직급여 보장법 제12조).
• 제2차 납세의무 고지를 받은 사원은 해당 국세·지방세의 납세의무 성립일(과세기준일)을 먼저 특정하고, 그날 이전에 지분을 양도·퇴사하여 회사 운영에 관여할 수 없는 지위였음을 증명할 정관·지분양도계약서·출자금 회수 내역을 준비한다(국세기본법 제21조·같은 법 제39조, 지방세기본법 제46조, 90누4235 판결요지 가).
• 세무서장이나 지방자치단체장의 압류 처분 전후에 법인에 대한 통지 여부, 납부고지서·납부통지서의 법정 기재사항(징수금액과 산출근거 등), 독촉장·납부최고서 발급 기한이나 납기 전 징수·납기 전 압류 요건이 적법했는지 대조한다(국세징수법 제7조·같은 법 제9조·같은 법 제10조·같은 법 제24조, 지방세징수법 제15조·같은 법 제22조·같은 법 제32조·같은 법 제33조).
• 세금의 소멸시효를 계산할 때에는 사원 개인에 대한 고지일만 보지 말고, 주된 납세의무자인 회사에 대한 시효중단 효력이 사원에게도 미친다는 점(85누488 판결요지)과 세법상 시효 기산점·중단·정지 사유를 함께 대조한다(국세기본법 제27조·같은 법 제28조, 지방세기본법 제39조·같은 법 제40조).

관련

• 개념·해설
  무한책임사원의 개인 재산은 채권자·근로자·과세관청이 언제 가져갈 수 있나퇴직금 청구합명회사합자회사소멸시효
• 판례
  95다71990누423585누488
• 법령
  국세기본법 제21조국세기본법 제27조국세기본법 제28조국세기본법 제39조국세징수법 제7조국세징수법 제9조국세징수법 제10조국세징수법 제24조국세징수법 시행령 제3조지방세기본법 제17조지방세기본법 제39조지방세기본법 제40조지방세기본법 제46조지방세징수법 제15조지방세징수법 제22조지방세징수법 제32조지방세징수법 제33조근로기준법 제38조근로자퇴직급여 보장법 제12조